Darbdavio įmokos darbuotojo naudai ir darbo užmokestis: mokesčių administratoriaus nuomonė

Nuo 2026  metų  įsigaliojant naujovėms gyventojų pajamų apmokestinimo srytyje, darbdavius domina galimybės skatinti darbuotojus naudotis lengvatomis, nurodytomis LR gyventojų pajamų mokesčio įstatyme. Mokesčių administratorius teikia savo nuomonę vertindamas motyvacinių priemonių taikymą darbuotojams mokesčių apskaičiavimo tikslais. 2025-05-28 rašte Nr. (18.18-31-1 Mr) R-2285 mokesčių administratorius išdėsto savo nuomonę dėl darbdavio darbuotojo naudai mokamų įmokų, kurioms taikomos mokesčio lengvatos, atribojimo nuo darbo užmokesčio pajamų.

   Pagrindinis klausimas, kuriuo mokesčių administratorius teikia savo nuomonę: ar gali darbdavys Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 14-1 punkte numatytas pensijų įmokas į III pakopos pensijų fondus (toliau – įmokos) mokėti vietoj darbo užmokesčio?

   GPMĮ nustato įvairius apmokestinimo režimus skirtingoms pajamoms. Darbuotojo darbo užmokestis apmokestinamas gyventojų pajamų mokesčiu (GPM), valstybinio socialinio draudimo bei sveikatos draudimo įmokomis (VSD ir PSD įmokos), o GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 14-1 punkte numatytos įmokos nėra apmokestinamos nei GPM, nei VSD bei PSD įmokomis. Todėl labai svarbu atriboti šias įmokas mokesčio lengvatų taikymo aspektu.

  Mokesčių administratorius darbo užmokestį supranta taip, kaip ši sąvoka apibrėžta Lietuvos Respublikos darbo kodekse (toliau – Darbo kodeksas). Darbo kodeksas apibrėžia, kad darbo užmokestis – tai atlyginimas už darbą, darbuotojo atliekamą pagal darbo sutartį. Darbo užmokestį sudaro: bazinis darbo užmokestis; papildoma darbo užmokesčio dalis, nustatyta šalių susitarimu ar mokama pagal darbo teisės normas ar darbovietėje taikomą darbo apmokėjimo sistemą; priedai už įgytą kvalifikaciją; priemokos už papildomą darbą ar papildomų pareigų ar užduočių vykdymą; premijos už atliktą darbą, nustatytos šalių susitarimu ar mokamos pagal darbo teisės normas ar darbovietėje taikomą darbo apmokėjimo sistemą; premijos, darbdavio iniciatyva skiriamos paskatinti darbuotoją už gerai atliktą darbą, jo ar įmonės, padalinio ar darbuotojų grupės veiklą ar veiklos rezultatus. Darbo kodeksas taip pat nurodo, kad kiekvienoje darbo sutartyje turi būti nustatytas darbo užmokestis per mėnesį, išskyrus atvejus, kai šį darbo užmokestį nustato darbo teisės normos. Taigi darbo užmokesčio pajamomis laikomas darbuotojo pagal darbo sutartį gautas darbo sutartyje nustatytas atlyginimas už darbą ir šios pajamos jų gavimo momentu priskiriamos su darbo santykiais susijusioms apmokestinamosioms pajamoms. Mokesčių administratorius aiškina, kad darbdavio pagal pensijų kaupimo sutartį pervestos sumos, kurios įskaitomos kaip sumokėta įmoka, jeigu jos mokamos vietoj darbo užmokesčio, apmokestinamos kaip darbuotojui išmokėtas darbo užmokestis, t. y. į pensijų fondą pervesta suma nelaikoma darbdavio darbuotojo naudai sumokėta pensijų įmoka, ji laikoma darbuotojo lėšomis (iš gauto darbo užmokesčio, kuris turi būti apmokestintas GPMĮ nustatyta tvarka) sumokėta pensijų įmoka.

   Darbdavio darbuotojo naudai sumokėtomis įmokomis pagal GPMĮ nuostatas taip pat nepripažįstamos į pensijų fondus pervestos sumos, kurias pagal Darbo kodekso nuostatas ar kitas darbo teisės normas darbdavys turi išmokėti darbuotojui nutraukus darbo sutartį (pvz., išeitinės išmokos, kompensacijos ir kt.). Tokios su darbo santykiais susijusios apmokestinamosioms pajamoms priskiriamos pajamos turi būti apmokestinamos pervedimo į pensijų fondą momentu.

   Darbdavio darbuotojo naudai mokamos įmokos nėra atlyginimas už atliekamą darbą ir nėra darbo užmokesčio sudedamoji dalis. Atitinkamos įmokos mokamos ne už darbą, o todėl, kad asmuo dirba įmonėje ir darbdaviui svarbu jį turėti ar išlaikyti pavaldų ilgą laiką. Taigi įmokos savo esme yra atskira ir papildoma priemonė, skatinanti darbuotojo motyvaciją bei lojalumą darbdaviui, ir ši priemonė yra šalia darbo užmokesčio, o ne vietoje jo. Atsižvelgiant į tai, dėl darbdavio noro prisidėti prie darbuotojo pensijos kaupimo ar draudimo, taip pat naudos, gautos teikiant kitas motyvacines priemones, neturėtų sumažėti darbuotojo darbo užmokesčio pajamos, nes tokiu atveju sumažėja darbuotojo socialinės garantijos bei finansinės galimybės pačiam mokėti pensijų įmokas.

   Pagal Darbo kodekso nuostatas darbo užmokesčiu nelaikomos įmonės darbo užmokesčio fonde turimos sumos, kurių panaudojimas tik planuojamas. Todėl tuo atveju, kai į pensijų fondus pervedamos sumos, dėl kurių mokėjimo dar nėra šalių susitarimo, įtvirtinto darbo sutartyje, ar dėl kurių išmokėjimo nėra darbdavio sprendimo, įtvirtinto vidaus teisės akte, jos gali būti laikomos darbdavio darbuotojo naudai sumokėtomis įmokomis.

    VMI nuomone, sąlygos dėl įmonėje taikomos darbuotojus motyvuojančios priemonės, prisidedant prie kaupimo senatvei, draudimo ar kitų motyvuojančių priemonių taikymo, turėtų būti aprašytos vidinėje įmonės tvarkoje (programoje). Šių motyvacinių priemonių taikymas bei joms darbdavio numatytų sumų paskirstymas yra darbdavio ar darbdavio ir darbuotojo susitarimo dalykas.

   Mokesčių administratoriaus nuomone, darbdavio išmokos savo esme gali būti laikomos darbdavio darbuotojo naudai sumokėtomis įmokomis, kurioms gali būti taikoma GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 14-1 punkte numatyta mokesčio lengvata, kai:

– įmokos mokamos vadovaujantis tokių įmokų mokėjimą reglamentuojančių teisės aktų nuostatomis, ir

– darbdavio patiriamos išlaidos darbuotojų naudai savo esme yra papildoma motyvacinė  priemonė, skatinanti darbuotojų lojalumą darbdaviui, kai siekiama prisidėti prie darbuotojo ilgalaikio kaupimo bei draudimo sutartyse numatytais tikslais.

Kriterijai, kuriais remiantis galėtų būti laikoma, kad nurodytos sąlygos yra tenkinamos, VMI nuomone, yra šie:

– tarp pensijų fondo valdymo įmonės ir darbuotojo vardu pensijų įmokas mokančio asmens (darbdavio) yra sudaryta pensijų kaupimo sutartis, iš kurios turinio matyti, kas yra įmokų mokėtojas, įmokų mokėjimo periodiškumas bei įmokų dydis, arba

– sutartis sudaryta tarp pensijų fondo valdymo įmonės ir pensijų fondo dalyvio (įmonės darbuotojo), o tarp darbuotojo ir darbdavio yra rašytinis susitarimas, kuriame aptartos darbdavio mokamų įmokų mokėjimo sąlygos (įmokų dydis, mokėjimo periodiškumas ir kitos sąlygos) ir

– pensijų įmokos nėra pasiimamos anksčiau, nei pasibaigia dalyvavimas pensijų fonde.

PAVYZDŽIAI

1. Darbdavys, siekdamas motyvuoti savo darbuotojus ir prisidėti prie ilgalaikio kaupimo darbuotojų pensijai, priklausomai nuo jo vidaus politikos ir finansinių galimybių, moka vienodas įmokas į III pakopos pensijų fondų sąskaitas visiems bendrovės darbuotojams (pvz., pasibaigus bandomajam laikotarpiui, darbdavys perveda po 100 Eur į kiekvieno darbuotojo pensijų fondo sąskaitas sutartu periodiškumu: kas mėnesį, kas ketvirtį ir pan.).

2. Darbdavys moka reguliarias įmokas, kurios proporcingos darbuotojų darbo užmokesčiui. Darbdavio nustatytas įmokos dydis – tam tikras procentas (pvz., 3 proc.) nuo darbuotojui nustatyto darbo užmokesčio. Pvz., darbuotojui darbo sutartyje nustatytas darbo užmokestis – 1 000 Eur, darbdavys moka 1 000 Eur darbo užmokestį ir 30 Eur dydžio įmoką darbuotojo naudai perveda į pensijų fondo sąskaitą.

3. Darbdavys numato (planuoja) padidinti darbuotojui darbo užmokestį (bazinį darbo užmokestį ir savo iniciatyva išmokėti darbuotojui premiją, kurios neprivalo mokėti šalių susitarimu, pagal darbo teisės normas ar darbovietėje taikomą darbo apmokėjimo sistemą). Darbuotojo ir darbdavio sutarimu, darbuotojas pasirenka ne darbo užmokesčio padidinimą, o dalyvavimą darbdavio siūlomoje motyvavimo priemonėje, kuri numato darbdavio įsipareigojimą prisidėti prie darbuotojo kaupimo senatvės pensijai III pakopos pensijų fonde. Darbuotojo prašymu, darbo užmokesčiui didinti planuojamas skirti lėšas darbdavys pervedinėja tiesiogiai į darbuotojo sąskaitą pensijų fonde. Darbuotojo ir darbdavio pasirašytame tarpusavio susitarime yra numatyta, kad įmokos į darbuotojo III pakopos pensijų fondą yra skirtos ilgalaikiam pensijų kaupimui ir negali būti atsiimamos nesulaukus pensinio amžiaus. Darbuotojas darbdavio sumokėtų įmokų neatsiima iki pensinio amžiaus.

 1, 2 ir 3 pavyzdžiuose pateiktais atvejais darbdavio darbuotojo naudai sumokėtoms įmokoms gali būti taikoma GPMĮ 17 str. 1 d. 14-1 punkte numatyta lengvata.

4. Darbdavys skyrė darbuotojui priedą ar / ir premiją, įformindamas tai darbo sutarties pakeitimu dėl darbo užmokesčio padidinimo ar darbdavio įsakymu dėl tokių išmokų skyrimo. Darbdavys leidžia darbuotojui pasirinkti, kokiu būdu gauti paskirtą priedą ar / ir premiją, t. y. ar pervesti paskirtą priedą ar premiją į darbuotojo sąskaitą III pakopos pensijų fonde, ar į jo asmeninę sąskaitą banke. Tarkime, darbuotojas, siekdamas „taupymo“ naudos dėl mokestinės lengvatos, prašo skirtą priedą ir / ar premiją pervesti į jo sąskaitą pensijų fonde. Toks priedo ar premijos pervedimas į pensijų fondo sąskaitą laikomas išmokėtu / gautu darbo užmokesčiu, kuriam GPMĮ 17 str. 1 d. 14-1 punkte numatyta lengvata netaikoma.

  Požymiai, kurie leidžia mokesčių administratoriui manyti, kad įmokos galbūt yra mokamos vietoj darbo užmokesčio, yra tokie:

– darbo užmokestis yra sumažinamas ir jo sumažinimą sąlygoja ne finansinė darbdavio padėtis ar kitos objektyvios priežastys, o tai, kad tokiu būdu (darbo užmokesčio sumažinimo sąskaita) norima prisidėti prie darbuotojo kaupimo pensijai;

– darbdavys įmokas moka nemažindamas darbo užmokesčio (t. y. papildomai), tačiau darbuotojas šias įmokas pasiima nesulaukęs pensinio amžiaus;

– darbuotojų, kurių naudai darbdavys moka įmokas, numatytas vidinėje įmonės tvarkoje (programoje), darbo užmokestis už tokių pat ar panašių darbo funkcijų atlikimą yra mažesnis nei tų darbuotojų, kurių naudai įmokos nėra mokamos, ir tokie skirtumai nėra susiję su kitomis aplinkybėmis (pvz., darbuotojo darbo stažu, darbuotojo naudingumu, lojalumu darbdaviui ir pan.).

  Tokie pat principai taikomi vertinant ir kitų motyvacinių priemonių teikimą darbuotojams (pvz., sudarant su jais pasirinkimo sandorius).

 Tik tais atvejais, kai mokesčių administratorius nustato, kad, nors įmokos / išmokos mokamos pagal atitinkamą veiklą reglamentuojančių teisės aktų nuostatas, tačiau tuose teisės aktuose įtvirtintomis teisėmis naudojamasi siekiant mokestinės naudos, vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 10 ir 69 straipsniuose įtvirtintu turinio viršenybės prieš formą principu, gyventojo gauta nauda (darbdavio sumokėtos sumos) gali būti apmokestinta kaip su darbo santykiais susijusios pajamos, kurios pagal mokesčio mokėjimo tvarką laikomos A klasės pajamomis ir kurioms taikomas GPMĮ 6 str. 1-1 dalyje nustatytas pajamų mokesčio tarifas.

  Taigi, darbdavys gali mokėti GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 14-1 punkte numatytas pensijų įmokas į III pakopos pensijų fondus vietoje darbo užmokesčio, tačiau jeigu tokios įmokos laikomos darbo užmokesčiu ar jo dalimis, atitinkamai įmokos turi būti apmokestintos kaip su darbo santykiais susijusios pajamos. Tuo atveju, kai įmokos mokamos kaip motyvacinė priemonė, bet ne už darbą, joms gali būti taikomos mokestinės lengvatos.

Šaltinis: www.vmi.lt

Parengta UAB „Pačiolis“ metodiniame centre